« Paquet TVA » : ses implications, secteur par secteur

Il s’agit du changement le plus important intervenant au niveau européen depuis l’instauration du régime transitoire en 1993. Au-delà de la simplification proposée aux entreprises, le paquet TVA va engendrer une série de conséquences plus ou moins positives et de nouvelles obligations déclaratives qu’il leur faut anticiper.

Pour rappel, au 1^er janvier 2010, une série de nouvelles dispositions entrera en application dans tous les Etats membres. Ces changements concerneront notamment le lieu d’imposition des services rendus de manière transfrontalière. Nous nous intéresserons ici aux opérations « Business to business » (B2B) c’est-à-dire les opérations intervenant entre deux personnes assujetties à la TVA. Les autres apports du paquet TVA sont une simplification et une automatisation des procédures de remboursement de TVA à des assujettis étrangers (procédure dite de la « 8^ème directive ») ainsi qu’une série de mesures visant à lutter contre la fraude fiscale liée aux opérations intracommunautaires.

Au Luxembourg, le Conseil du Gouvernement a déposé récemment le projet devant concrétiser les directives européennes¹. Les différents secteurs de l’économie ne seront pas concernés de la même manière par ces nouvelles dispositions. Nous verrons brièvement ci-dessous quels seront les points d’attention suivant que l’on opère dans le secteur industriel ou commercial, dans le secteur financier, dans le secteur immobilier ou que l’on est une société de participations financières.

Un principe de territorialité simplifié

Au regard des dispositions actuellement en vigueur, le principe veut que les prestations de services soient en principe taxables dans le pays d’établissement du prestataire². Les exceptions à ce principe sont cependant si nombreuses que le principe général se retrouve bien souvent être l’exception.

En décidant de substituer, en ce qui concerne le lieu d’imposition, le pays de résidence du prestataire par celui du preneur du service³, le législateur a voulu simplifier le traitement TVA des prestations de services en B2B et généraliser le principe de taxation au lieu de consommation. Il s’agissait aussi d’éviter autant que possible les préfinancements de TVA étrangère.

Prenons par exemple le cas bien connu des services de « management ». Les services de gestion (au sens large du terme) sont, jusqu’à présent, du point de vue luxembourgeois, localisés dans le pays du prestataire. A compter de 2010, ils seront définitivement localisés dans le pays du preneur assujetti sans divergence possible de position entre les Etats membres. Le preneur devra auto-liquider la TVA dans son pays d’établissement.

Une attention toute particulière doit être portée à la notion d’assujetti. En effet, la notion d’assujetti, pour le besoin des règles de territorialité, comprendra, outre les assujettis classiques, les personnes morales non assujetties mais identifiées à la TVA et les assujettis partiels exerçant des activités dans le champ et hors du champ de la TVA. Pour résumer, toute personne immatriculée à la TVA sera considérée comme un assujetti lorsqu’il s’agira de déterminer le lieu de taxation des services reçus par cette personne.

Les dispositions du paquet TVA ont toutefois maintenu certaines règles de localisation actuellement en vigueur pour certaines prestations de services. Ceci concerne notamment, et de manière non exhaustive, les prestations de services se rattachant à des biens immeubles, les services de restauration, la location de moyens de transport, les services de nature culturelle, artistique, sportive, scientifique, éducative, de divertissement ou similaires.

Reste à signaler l’importance de la détermination de l’établissement ayant rendu le service ainsi que le preneur effectif (qui peuvent être différents du siège social) ainsi que l’extension du nombre de cas pour lesquels les Etats membres peuvent prévoir l’application de la règle d’utilisation effective (« Use and enjoyment »).

Mais le paquet TVA ne va pas sans la création d’obligations administratives complémentaires.

Les nouvelles obligations administratives des assujettis

Dans le contexte de la lutte contre la fraude fiscale et afin d’assurer un meilleur échange d’informations entre les administrations fiscales concernant les prestations de services intracommunautaires, de nouvelles obligations déclaratives incomberont, à compter du 1^er janvier 2010, aux assujettis réalisant des services aux profits de preneurs identifiés à la TVA dans d’autres Etats membres.

Tout assujetti devra établir un état récapitulatif des personnes assujetties et des personnes morales non assujetties identifiées à la TVA dans un autre Etat membre, auxquelles il aura fourni des services pour lesquels le preneur est redevable de la TVA dans son pays. Sont cependant exclues du report les prestations de services qui sont exonérées de TVA dans le pays du preneur. 

Dorénavant, et de manière concrète, dès lors qu’une prestation de services est exécutée, le prestataire devra (i) identifier le preneur effectif du service, (ii) obtenir les informations relatives au statut TVA du preneur et son numéro d’identification à la TVA et (iii) identifier le traitement TVA dans le pays du preneur afin de remplir correctement son état récapitulatif. Dans la pratique, la détermination de preneur n’est pas toujours une chose aisée. En effet, un prestataire peut rendre un service à un assujetti A et envoyer sa facture à un assujetti B. De même, le service peut avoir été effectivement consommé par un établissement stable du client, dans un autre Etat membre.

Quels seraient les risques d’un état récapitulatif erroné ou d’une différence entre le document et la déclaration TVA du client ? Quid des sanctions ? Il est loisible d’imaginer que les administrations fiscales puissent poser des questions additionnelles, prononcer des pénalités administratives ou imposer d’office, sans oublier qu’un état récapitulatif erroné peut entrainer ultérieurement des conflits dans les relations entre le fournisseur et le client.

Des conséquences différentes par secteur

A priori, les sociétés commerciales (par opposition au secteur financier et aux holdings) sont les plus concernées par ces nouvelles règles. Il s’agit pour elle de dresser un tableau précis des services qu’elles rendent de manière transfrontalière et d’anticiper les changements de localisation afin de ne pas facturer erronément la TVA. Le paquet TVA signifie pour les sociétés concernées une nécessité de paramétrer leur système informatique de gestion et de facturation qui généreront les factures et les nouveaux listings, exercice qui requiert au préalable une identification précise des flux et la confirmation de leur traitement TVA.

Le secteur financier n’est toutefois pas épargné. Les changements de localisation ne devraient pas être le souci majeur puisque les services financiers sont déjà réputés localisés à l’endroit du preneur assujetti. Cependant, les acteurs du secteur devront maintenant pouvoir isoler leurs opérations B2B afin de remplir leurs nouvelles obligations de "reporting". Leur système informatique devra pouvoir générer des documents tenant lieu de facture et identifier le client par son numéro de TVA. Autre difficulté : celle de devoir ne reporter que les opérations qui ne sont pas exonérées dans le pays du preneur. Les exonérations de TVA sont encore loin d’être transposées de manière uniforme.

Par exemple, un conseiller en investissement allemand rend des services au bénéfice d’un fond d’investissement luxembourgeois. Ce conseiller pourrait être amené à déclarer ces services dans son listing considérant ces services comme non exonérés d’après les règles locales, alors que le fond d’investissement –ou sa société de gestion- n’aura pas à auto-liquider de TVA, ces services étant bien exonérés au Luxembourg. La question demeure des conséquences d’une telle différence entre le listing allemand et les déclarations du preneur luxembourgeois.

Le secteur immobilier, incluant les fonds ou les sociétés luxembourgeois détenant des actifs immobiliers à l’étranger, n’est pas moins concerné que le secteur financier, notamment dans les conséquences négatives que peuvent entraîner des différences entre les données déclarées par le fournisseur étranger et le client luxembourgeois. Il est parfois bien difficile pour un prestataire ou son client de distinguer entre un service sur immeuble et un service de conseil ou d’expert, dont la localisation varie. Les deux secteurs, de plus, présentent le désavantage de ne pas pouvoir, en général, déduire intégralement la TVA. Un redressement conduit donc à un coût supplémentaire.

Enfin, les sociétés holdings doivent également se préparer au changement. Certaines d’entre elles sont immatriculées à la TVA, soit en raison d’une activité économique (prestations de services aux filiales, octroi de prêts, etc.), soit pour des simples acquisitions intracommunautaires de biens. La seule existence de leur numéro TVA aura pour effet d’attirer dans le champ de la TVA luxembourgeoise les services qui leur sont rendus. Pour positives qu’elles seront parfois, les conséquences pourront également être un coût TVA qui n’existait pas jusque là. Prenons comme exemple des services de management facturés par leur maison-mère située hors Union européenne. Comme nous le précisons ci-dessus, ces services étaient jusqu’à lors réputés taxables dans le pays du prestataire. Dans notre exemple, aucune TVA n’était due au Luxembourg. Avec le changement de règle, le lieu d’imposition de ce service devient le lieu du preneur et la société holding doit auto-liquider 15% de TVA luxembourgeoise, qu’elle ne pourra vraisemblablement pas récupérer, ou en partie.

En conclusion, il apparaît crucial d’anticiper, les changements TVA entrant en vigueur en 2010, d’autant plus qu’aucune période de transition n’est prévue. Comment s’y préparer ? Il faudra être averti des changements, établir une cartographie des services et des paiements et déterminer le traitement TVA correct, impliquer les clients et les fournisseurs, renforcer et adapter les outils informatiques afin de simplifier le traitement post-opération. Il n’est certes pas trop tôt pour commencer cet exercice.